黑龙江省哈尔滨市人大常委会


哈尔滨市城市供水条例

(1995年6月23日哈尔滨市第十届人民代表大会常务委员会第十五次会议通过 1995年8月23日黑龙江省第八届人民代表大会常务委员会第十七次会议批准 根据1997年8月28日哈尔滨市第十届人民代表大会常务委员会第三十四次会议通过 1997年10月20日黑龙江省第八届人民代表大会常务委员会第三十次会议批准的《关于修改〈哈尔滨市园林绿化管理条例〉等二十三部地方性法规的决定》修正)


　　第一章 总 则


　　第一条 为了加强城市供水管理，发展城市供水事业，保障城市生活、生产用水和其他各项建设用水，根据国务院《城市供水条例》和有关的法律、法规，结合我市实际情况，制定本条例。
　　第二条 在本市市区内从事城市供水工作的单位和使用城市供水的用户，应当遵守本条例。
　　第三条 本条例所称城市供水，是指城市供水企业以公共供水管道及其附属设施向居民和单位的生活、生产和其他各项建设提供用水。
　　第四条 城市供水应当实行合理开发水源和计划用水、节约用水相结合的原则。
　　第五条 市人民政府应当将发展城市供水事业纳入国民经济和社会发展计划。
　　第六条 市人民政府应当实行有利于城市供水事业发展的政策，鼓励城市供水科学技术研究，推广先进技术，提高城市供水的现代化水平。
　　第七条 市人民政府市政公用建设管理部门是城市供水行政主管部门，负责本条例的组织实施。
　　市规划、水利、房产、环保、公安、卫生和供电、电信等有关部门应当按照各自职责，配合本条例的实施。
　　第八条 对在城市供水工作中作出显著成绩的单位和个人，市人民政府或者城市供水行政主管部门应当给予奖励。

　　第二章 供水水源

　　第九条 市人民政府应当组织规划、水利和城市供水等行政主管部门共同编制城市供水水源开发利用规划，作为城市供水发展规划的组成部分，纳入城市总体规划。
　　编制城市水源开发利用规划，应当合理利用水资源，优先保证城市生活用水，统筹兼顾工业用水和其他各项建设用水。
　　第十条　在城市供水水源保护区域内，应当设置戒严地带和限制地带。戒严地带和限制地带包括下列区域：　
　　（一）地表水源，戒严地带为取水点周围半径一百米以内的水域和陆地；限制地带为取水点上游一千米、下游一百米的水域、沿岸和对岸取水保护设施；
　　（二）地下水源，戒严地带为取水构筑物周围半径三十米以内；限制地带为取水构筑物周围半径五十米以内；　　
　　（三）水厂生产区内为戒严地带，水厂生产区外围十米范围内为限制地带。
　　第十一条　在城市供水水源保护区戒严地带和限制地带内，城市供水企业应当设置明显的范围标志、告示牌，进行巡视和检查。
　　第十二条　在城市供水水源保护区戒严地带内，禁止捕捞、停靠船只、游泳、无关人员进入和从事可能危害水源的其它活动。
　　在城市供水水源保护区限制地带内，禁止从事下列行为：
　　（一）排放工业废水、生活污水，倾倒垃圾、废渣、粪便和有毒有害物品，建造与供水设施无关的建筑物或者构筑物；
　　（二）采掘、挖窖、墓葬、破坏植被；
　　（三）设置码头、清洗车船、钓鱼、养殖；
　　（四）使用炸药或者有毒有害物品；
　　（五）其他危害水源的行为。

　　第三章　工程建设

　　第十三条　城市供水工程的建设，应当按照城市供水发展规划及其年度建设计划进行。
　　第十四条　城市供水工程的设计、施工，应当由具有相应资质证书的单位承担，并遵守国家有关技术标准和规范。
　　第十五条　使用城市供水的单位或者个人新建、改建、扩建供水设施，应当经城市供水企业同意，报城市供水行政主管部门批准。
　　安装的供水设施，应当符合城市供水发展规划要求。埋设在规划街路下的管径一百毫米以上的管道及其附属设施，由城市供水企业统一组织实施和管理。
　　第十六条　城市供水工程建设，应当使用节水型设备和符合质量标准的材料，禁止使用有毒有害的材料。
　　第十七条　新建、改建、扩建工程项目需要增加用水的，其工程项目总概算应当包括城市供水工程建设的投资。
　　需要增加城市供水量的用户，应当按规定交纳城市供水工程建设费用，统一用于城市供水工程建设。
　　第十八条　城市供水工程的建设资金，可采取国家投资、地方自筹、利用国内外资金、受益单位集资等方式筹措。
　　第十九条　城市供水工程竣工后，应当按照国家规定组织验收，未经验收或者验收不合格的，不准投入使用。

　　第四章　设施管理

　　第二十条　城市供水企业应当对其管理的水厂、井群、输（配）水管网、进户总水表、公用水站等设施定期检查，及时维修，安全运行。
　　第二十一条　在城市供水管道及其附属设施的地面和地下的下列安全保护范围内，禁止爆破，挖坑取土，堆放垃圾、物料，修建建筑物、构筑物等危害供水设施安全和占、压供水设施的行为：
　　（一）水源输水管道及其附属设施两侧各五十米；
　　（二）市区配水管道及其附属设施两侧各五米，不具备条件的两侧各三米。
　　在城市供水管道及其附属设施的垂直地面上，不准种植树木、埋设线杆。
　　第二十二条　已占、压或者施工造成城市供水管道及其附属设施损坏的，由占、压或者施工者承担责任；城市供水管道及其附属设施造成占、压物损害的，由占、压者承担责任。
　　已占、压城市供水管道及其附属设施的，城市供水管道及其附属设施出现故障需要抢修时，可以先行拆除占、压物，由占、压者承担责任。
　　第二十三条　城市供水管道及其附属设施的维护和检修责任，按下列规定划分：
　　（一）街路输（配）水管网的主干管道及其附属设施，由城市供水企业负责；
　　（二）自街路主干管道接出的入户管道至室内的供水设施，由房屋产权所有者或者自费安装者负责；
　　（三）单位的专用管道，由产权单位负责。
　　第二十四条　维护和检修责任单位应当对供水设施定期检查、维修，防止跑、冒、滴、漏浪费用水。
　　用户有义务节约用水和保护城市供水设施。发现供水设施损坏，应当及时通知维护和检修责任单位，维护和检修责任单位应当立即抢修。
　　鼓励单位和个人举报浪费用水的行为。
　　第二十五条　城市供水管道及其附属设施发生故障需要抢修时，可先施工，后补办有关手续，有关部门应当配合城市供水企业，保证抢修及时进行。
　　第二十六条　安装的水表，应当经市计量行政管理部门指定的水表检定机构检定合格；使用的水表，应当按规定的周期检定。
　　未经城市供水企业同意，不准擅自改动进户总水表。
　　第二十七条　规划部门审批可能影响城市供水设施安全的项目前，应当经城市供水企业会签。
　　因工程施工影响城市供水设施安全的，建设单位或者施工单位应当与城市供水企业商定保护措施，城市供水企业监督实施。
　　第二十八条　因工程建设确需改装、拆除或者迁移城市供水设施的，应当经城市供水企业同意，报规划和城市供水行政主管部门批准，并采取相应的补救措施。
　　第二十九条　不准擅自将自建设施供水管网与城市公共供水管网连接。因特殊情况需要连接的，应当经城市供水企业同意，报城市供水和卫生行政主管部门批准，并在管道连接处采取必要的防护措施。
　　禁止产生或者使用有毒有害物质的单位将其生产用水管网与城市供水管网直接连接。
　　第三十条　任何单位和个人不准擅自开闭城市供水阀门。特殊情况需要开闭的，应当经城市供水企业同意。
　　第三十一条　不准破坏、盗卖城市供水设施。
　　第三十二条　城市公共消防上水鹤，由城市供水企业负责维护，维修经费纳入年度城市维护费计划。
　　第三十三条　城市公共消防上水鹤，除用于扑救火灾外，任何单位和个人不准擅自动用。
　　特殊情况需要使用的，应当到城市供水企业办理手续。
　　城市公共消防上水鹤发生故障或者损坏，公安消防部门应当通知城市供水企业及时维修。

　　第五章　供水管理

　　第三十四条　城市供水企业应当经城市供水行政主管部门资质审查合格，并经工商行政管理部门注册登记后，方可从事生产经营活动。
　　第三十五条　城市供水企业应当保证饮用水水质符合国家规定的饮用水卫生标准。
　　第三十六条　建设居民住宅小区，应当按照建筑面积每十万平方米建设一处供水服务维修网点。
　　第三十七条　城市供水企业应当保持不间断供水，因工程施工、设备维修等原因需要大面积区域性停水的，应当经城市供水行政主管部门批准，并提前二十四小时通知用户；因发生紧急事故等特殊情况不能提前通知的，应当在抢修的同时通知用户，并报告城市供水行政主管部门。
　　第三十八条　对用水不能间断或者需要二次加压的，由房屋产权所有者自行设置储水、加压设施。禁止在城市供水管道上直接装泵抽水。
　　储水设施的设置和卫生标准，按照《哈尔滨市生活饮用水卫生管理办法》的规定执行。储水设施的清洗消毒和水质化验每半年进行一次，市直管房产储水设施的清洗消毒和水质化验由市房产管理部门负责，其它房产储水设施的清洗消毒和水质化验由城市供水企业负责，其费用由房屋产权所有者承担。
　　卫生管理部门对水质卫生标准进行监督管理。
　　第三十九条　使用城市供水的单位和个人，应当到城市供水企业办理手续后，方可用水。
　　临时用水期满后需要继续用水的，应当续办手续。
　　建设工程施工用水，应当持《建设工程规划许可证》或者《临时建设工程规划许可证》到城市供水企业办理手续。
　　第四十条　新建、改建、扩建工程项目需要使用城市供水的，应当在立项前征求城市供水企业的意见。
　　第四十一条　使用城市供水的单位和个人，不准擅自将生活用水用于生产、经营。改变用水性质的，应当到城市供水企业办理变更手续。
　　第四十二条　任何单位和个人不准盗用、转供、转售城市供水。
　　第四十三条　城市供水实行按进户总水表计量和水价标准收费。进户总水表发生故障时，当月水量按前三个月的平均用水量收费；进户总水表达不到基本流量的，按城市供水行政主管部门核定的基本流量收基本费；暂无水表的，按城市供水行政主管部门核定的用水量收费。
　　进户总水表与单元表之间的差量水费，由房屋产权所有者承担；单元表与分户表之间的差量水费，由用户承担。
　　第四十四条　用水的单位和个人应当按时交纳水费，不准拖欠或者拒付。
　　第四十五条　生活用水和生产、经营用水，应当分装水表。使用同一水表的，按照生产、经营用水价格计收水费。
　　第四十六条　城市绿化用水、浇洒街路用水按表计量收费；城市公共消防用水，由公安消防部门在扑救火灾后，向城市供水企业报送用水量。

　　第六章　管理职责

　　第四十七条　城市供水行政主管部门的职责：
　　（一）组织贯彻执行有关城市供水和节约用水的法律、法规和规章；
　　（二）会同有关部门编制城市供水水源开发利用规划，并组织实施；
　　（三）负责对城市供水企业的行业管理和执法监督；
　　（四）负责城市计划用水和节约用水的宣传、管理、检查和指导；
　　（五）负责对城市供水企业进行资质审查；
　　（六）负责对城市供水工程设计、施工单位的资质情况进行审查；
　　（七）负责对新建、改建、扩建城市供水设施的审批；
　　（八）负责城市供水管理队伍的建设；
　　（九）查处违反本条例的行为。
　　第四十八条　城市供水管理人员应当认真履行职责，严格执法，廉洁自律，不准利用职权徇私舞弊。

　　第七章　罚　则

　　第四十九条　违反本条例规定有下列行为之一的，由城市供水行政主管部门责令停止违法行为，限期改正，并按下列规定处罚：
　　（一）违反城市供水发展规划及其年度建设计划建设城市供水工程的，处以工程总造价百分之三至百分之五的罚款；
　　（二）无证或者超越资质证书规定的经营范围进行城市供水工程设计或者施工的，没收非法所得，处以非法所得一倍至二倍的罚款，并处以委托单位五千元至一万元的罚款；
　　（三）未按国家规定的技术标准和规范进行城市供水工程设计或者施工的，没收非法所得，并处以非法所得一倍至二倍的罚款；
　　（四）供水设施发生故障无特殊情况未立即抢修造成重大损害的，处以三万元至五万元的罚款；
　　（五）由于经营管理不善造成供水水质不符合国家规定标准的，处以三万元至五万元的罚款；
　　（六）擅自停止供水或者未按规定履行停水通知义务的，处以五千元至一万元的罚款。
　　对有本条前款行为之一的单位主管人员和直接责任人员，所在单位或者上级主管部门应当给予行政处分。
　　第五十条　违反本条例有下列情形之一的，由城市供水行政主管部门或者其授权的单位责令停止违法行为，限期改正，并按下列规定处罚：
　　（一）在城市供水水源保护区戒严地带内捕捞、停靠船只、游泳、无关人员进入等可能危害水源活动的，处以二百元至一千元的罚款；
　　（二）在城市供水水源保护区限制地带内采掘、挖窖、破坏植被、设置码头、清洗车船、钓鱼、养殖等可能危害水源行为的，处以一百元至五百元的罚款；
　　（三）在城市供水水源限制地带内墓葬、使用炸药或者有毒有害物品的，处以二千元至五千元的罚款；
　　（四）在城市供水管道及其附属设施的安全保护区范围内，挖坑取土，堆放垃圾、物料，爆破，修建建筑物、构筑物及其他危害供水设施安全和占、压供水设施的，处以三千元至五千元的罚款，造成损害的，责令赔偿；
　　（五）在城市供水管道及其附属设施垂直地面上种植树木、埋设线杆的，限期清除；
　　（六）建设单位和施工单位在工程施工中影响城市供水设施安全，未与城市供水企业商定保护措施的，处以三千元至五千元的罚款，造成损害的，责令赔偿；
　　（七）未经批准私设滥建或者擅自改装、拆除、迁移城市供水设施的，处以设置设施总造价一倍至三倍的罚款；
　　（八）产生或者使用有毒有害物质的单位将其生产用水管网与城市供水管网直接连接的，处以三万元至五万元的罚款，造成后果的，依法追究责任；
　　（九）擅自开闭城市供水阀门的，处以一千元至三千元的罚款，造成损害的，责令赔偿；
　　（十）破坏、盗卖城市供水设施的，责令赔偿，并处以设施造价三倍至五倍的罚款；
　　（十一）未按时缴纳水费的，责令补缴水费，并按每逾期一日加收百分之三的滞纳金。
　　第五十一条　违反本条例有下列情形之一的，城市供水行政主管部门或者其授权的单位可以制止违法行为，由卫生、环保等有关部门依据各自职责，按有关规定予以处罚：
　　（一）在城市供水水源限制地带内排放工业废水、生活污水，倾倒垃圾、废渣、粪便，建造与供水设施无关的建筑物、构筑物的；
　　（二）在城市供水水源限制地带内倾倒有毒有害物品的；
　　（三）城市供水工程建设使用有毒有害材料的；
　　（四）储水设施不符合生活饮用水卫生管理规定的。
　　第五十二条　违反本条例有下列情形之一的，由城市供水行政主管部门或者其授权的单位责令按规定补缴水费，限期改正，并处以应补缴水费的十倍至二十倍的罚款：
　　（一）擅自改动进户总水表丢失水量的；
　　（二）擅自将自建设施的供水管网与城市供水管网连接或者在管道连接处未采取防护措施的；
　　（三）擅自使用城市公共消防上水鹤的；
　　（四）在城市供水管道上直接装泵抽水的；
　　（五）未办理用水手续安装使用城市供水的；
　　（六）临时用水期满后未续办手续继续用水的；
　　（七）擅自改变用水性质的；
　　（八）盗用、转供、转售城市供水的。
　　第五十三条　有本条例第五十条第（七）、（八）、（十一）项和第五十二条第（四）、（五）、（六）项所列行为之一，情节严重的，经城市供水行政主管部门提请市人民政府批准，可以在一定时间内停止供水。
　　第五十四条　执罚部门作出相应行政处罚决定之前，应当按照《中华人民共和国行政处罚法》和国家、省有关听证程序的规定，告知当事人有要求举行听证的权利；
　　当事人要求听证的，执罚部门应当按照规定程序组织听证。
　　第五十五条　城市供水管理人员不认真履行职责，利用职权徇私舞弊的，由其所在工作单位或者上级主管部门给予行政处分。
　　第五十六条　对违反本条例应当给予治安管理处罚的，由公安部门按照《中华人民共和国治安管理处罚条例》的规定处罚；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
　　第五十七条　对行政处罚不服的，可在接到行政处罚决定书之日起十五日内向执罚部门的上一级机关申请复议；对复议决定不服的，可在接到行政复议决定书之日起十五日内向人民法院起诉；也可直接向人民法院起诉。复议或者起诉期间不停止行政处罚的执行。
　　第五十八条　罚款使用的票据和罚没的处理，按照国家和省的有关规定执行。

　　第八章　附　则

　　第五十九条　本条例适用自建设施对外供水的管理。　
　　第六十条　县（市）、镇的供水管理，可参照本条例执行。
　　第六十一条　本条例具体应用中的问题，由市人民政府负责解释。
　　第六十二条　本条例自一九九五年十月一日起施行。经市人大常委会批准，市人民政府一九八二年十二月三十一日发布的《哈尔滨市城市供水管理暂行办法》同时废止。



试论税务行政处罚与刑罚的衔接

魏 勇


内容提要：
税务行政处罚与刑罚虽然性质不同，但具有衔接性。本文对税务行政处罚与刑罚在立法、适用、罚种上的衔接性作了有关探讨，提出税收行政立法应广泛采用“行政刑罚”的立法方式，提出当税务行政处罚与刑罚存在竞合的情况下，应当坚持“刑罚优先”的原则，并对其中有些特殊情况进行了分析，最后对税务行政处罚与刑罚在罚种上的衔接作了简要思考。
关键词：税务行政处罚 刑罚 行政刑罚 竞合 衔接

刑罚和税务行政处罚是国家的司法机关、税务机关分别针对不同的违法行为所采取的制裁措施。税务行政处罚针对的是税务行政违法行为，法律依据是有关涉税行政法律、法规与规章。刑罚针对的是犯罪行为，直接依据的是刑法。税务行政处罚与刑罚虽然性质截然不同，但二者在立法、适用、罚种上有联系，并且具有衔接性。

一、税务行政处罚与刑罚在立法上的衔接
在税务实践中，弄清税务行政处罚与刑罚在立法上的衔接，对于提高税务机关的执法水平、维护社会主义市场经济秩序，为税务行政管理相相对人创造一个公平竞争的外部环境，保护税务行政管理相对人的合法权益，具有十分重要意义。

（一）税务行政处罚与刑罚在立法技术上的衔接
目前，在我国行政立法上设定税务行政处罚的主要有：《税收征管法》及其实施细则、《发票管理办法》和国家税务总局的某些规章，其中，《税收征管法》及其实施细则、《发票管理办法》在设定税务行政处罚的同时，又有相当多的条款对税务行政管理相对人的犯罪行为作了刑事责任上的衔接规定。可见，税务行政处罚与刑罚确实存在立法上的衔接点，那么，在立法技术上是如何衔接两者的呢？纵观《征管法》及其实施细则、《发票管理办法》，虽然可以构成涉税犯罪的行为不少，但税务行政处罚与刑罚的衔接方式却很单一，一般表现为：在具体列举税务行政管理相对人各种形式的违法行为后，明确规定税务行政责任，并在税务行政责任后原则性地规定“构成犯罪的，依法追究刑事责任”。即：将税务行政处罚与高度概括性的刑罚责任写在同一条款中。这样的规定方式在《税收征管法》体现得最为明显。例如，《税收征管法》第63、65、66、67、71条规定了偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税行为和非法印制发票行为应受到的税务行政处罚后，又逐一规定了上述行为“构成犯罪的，依法追究刑事责任”。笔者认为，这种立法上的衔接方法，虽然表面上增强了税务行政处罚与刑事处罚的衔接，但该种衔接方法过于笼统和单一，不利于涉税犯罪行为的刑事制裁，体现在：有时税务机关查处了违法行为，明明意识到该违法行为已相当严重，达到了犯罪程度，但就是苦于无法找到刑法相应的条款，结果导致应当移送司法机关查处的涉税犯罪案件未能移送，只好简单罚款了事。例如，《征管法》第71条规定，“违反本法第22条规定，非法印制发票的，由税务机关销毁非法印制的发票，没收违法所得和作案工具，并处1万元以上5万元以下的罚款，构成犯罪的，依法追究刑事责任”。但是，查遍刑法危害税收征管罪有关条文，里面只有非法出售增值税专用发票、伪造发票和擅自制造发票有关犯罪的刑事处罚规定，那么，值得怀疑的是，“非法印制发票”与“擅自制造发票”是否可以划等号？因此，《征管法》的这种高度概括性的援引性规定使税务人员在税务实践中难以操作。类似这样的问题在《发票管理办法》中同样存在。此外，由于经济的高速发展，各种新的犯罪手段不断涌现，立法上为了解决这个问题，往往采取“补充规定”的办法来弥补刑法典的不足，这更使税务行政违法行为与涉税犯罪行为的衔接问题变得日趋复杂。针对以上问题，不妨暂且考虑以下思路：对于税务行政处罚与刑事处罚的衔接立法，在税收行政法律中采用明确的援引性法律规范。例如，在对税务行政违法行为作出税务行政处罚规定后，对于构成犯罪的，作出依照刑法某某条追究刑事责任的规定。这种依照刑法某某条追究刑事责任的法律规范即是援引性法律规范。表面看，援引性法律规范比目前立法上的高度笼统性规定要好，因为已明文指出具体适用刑法条款，便于税务机关实践操作，但实践中仍然会存在援引刑法条文不精确或不充分的情况。例如，对于逃避追缴欠税罪应适用刑法第203条规定，但该条规定的“致使税务机关无法追缴欠缴的税款”与《征管法》第65条规定的“妨碍税务机关追缴欠缴的税款”的规定有不相吻合之处，从法理上看，“致使”与“妨碍”存在区别，“致使”表明纳税人逃避追缴欠税行为与税务机关无法追缴欠缴的税款的结果存在刑法上的因果关系，而“妨碍”而无这样的因果关系。根据罪刑法定原则，纳税人发生《征管法》第65条规定的行为，是不能构成“逃避追缴欠税罪”的。可见上述引入援引性法律规范的解决思路不是最好的办法。因此，可以考虑第二种解决办法，即采取“独立性的散在立法方式”，理论上称之为“行政刑罚”。所谓“行政刑罚”是指“对违反行政法律规范所规定的义务人，由法院适用刑法总则的规定，依刑事诉讼程序所施之制裁”。[1]从国外的情况来看，行政刑罚的立法方式是各国广泛采用的一种刑事立法方式，它更能很好地衔接行政处罚与刑法。如果在税收行政法上采取行政刑罚的立法方式，会存在以下优点：一是在税收行政法中直接规定罪名、罪状、法定刑，就不会频繁地修改刑法典，或作出相当多的单行“补充规定”，刑法典的精确性会明显增强。二是在税收行政法中直接规定罪名、法定刑，比起另行通过补充规定更及时，更直观明确，更便于预警、遵守和操作。三是有利于税收行政法与刑法的衔接，税务机关不会再因为无相应刑法规范而不得不“以罚代刑”或在涉税犯罪行为前显得束手无策。

（二）税务行政违法行为与涉税犯罪行为在立法上的区分
1．量上的区分
税务违法行为与涉税犯罪行为的在立法上反映出来的根本区别就是税务违法行为后果在数量上的差异。例如，对于纳税人的偷税行为，如果所偷税款达到1万元以上，并且占应纳税款总额的10%以上才能认定为偷税罪，由司法机关实施刑事处罚。反之，如果纳税人达不到这1万元和10％这两个数量标准，就只能认定为税务行政违法行为，由税务机关实施税务行政罚款。通过量上的区分来划分罪与非罪的主要有偷税行为、逃避追缴欠税行为和骗取出口退税行为以及绝大部分发票违章行为。
2．质上的区分
在立法上对于税务行政违法行为与犯罪行为的区分标准不是通过“量”上的区别而是通过“质”的规定来区分的，具体来说，税务违法行为的危害程度、违法情节的严重性、主观恶性等形成了税务违法行为的“质”。例如，《征管法》第67条规定，“以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，是抗税，除由税务机关追缴其拒缴纳的税款，滞纳金外，依法追究刑事责任。情节轻微，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款1倍以上5倍以下的罚款”。这里的情节就是关于“质”的规定，情节的轻微与否就是区分税务行政违法行为与涉税犯罪行为的“分水岭”。
3．量和质并重的区分
例如，刑法第201条第1款规定，纳税人因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额1倍以上5倍以下罚金。在此规定中，“2次”偷税是“量”的规定，“再次偷税”就是“质”的规定，对于纳税人再次偷税的数额在所不论，但这表明纳税人主观恶性较重，非予以刑事处罚不能防止其社会危害性。

二、税务行政处罚与刑罚在适用上的竞合
如前所述，税务行政处罚行为与涉税犯罪行为是二种性质不同的违法行为，但是，由于税务行政违法与涉税犯罪之间大多只有量上的区别，加之由于税务行政处罚与刑罚分别由税务机关和法院两个主体分别独立实施，在实践中，很有可能发生税务行政处罚与刑罚之间的竞合问题，如何正确处理两者竞合关系就显得十分重要。如何适用行政处罚与刑罚处罚竞合问题，目前争论很多，归纳起来，有三种主张：第一，选择适用。认为只能在行政处罚和刑罚处罚中选择一种，而不能并施。第二，附条件并科。认为行政处罚与刑罚处罚竞合时可以并科，但任何一个“罚”执行后，认为没有必要执行另外一个时，可以免除处罚。第三，合并适用。认为既要适用刑罚处罚，又要适用行政处罚。[2]就税务行政处罚与刑罚在适用上的竞合而论，笔者认为，应以“选择适用且遵循刑罚优先”为原则，但在该原则基础上还存在一些特殊情况。下面笔者就税务行政处罚与刑罚的竞合中有关实践问题作深入探讨。
（一）在查处税务违法案件中，税务机关能确切认定税务行政管理相对人违法行为已构成犯罪的情形
《行政处罚法》第7条第2款规定：“违法行为构成犯罪，应当依法追究刑事责任，不得以行政处罚代替刑事处罚”。该法第22条规定，“违法行为构成犯罪的，行政机关必须将案件移送司法机关，依法追究刑事责任”。为了贯彻落实《行政处罚法》有关精神，税收《征管法》第77条作出与《行政处罚法》第22条相类似的规定。从逻辑角度上看，《行政处罚法》和《征管法》的规定，只是明确了当税收违法行为构成犯罪时，必须追究刑事责任，不得以罚代刑。但税务机关移送司法机关处理前是否可以先行实施税务行政处罚却没有明确。有人认为，可以实施行政处罚，依据是后文提到的“罚款折抵罚金制度”。笔者认为，“罚款折抵罚金制度”是建立在税务机关不知晓违法行为已构成犯罪的前提下的，对于税务机关已能确认该违法行为已构成犯罪的，犯罪行为吸收了一般税务违法行为，应只能给予刑事制裁，不能先行行政处罚。因此，在税务机关能确切认定违法行为构成犯罪的情形下，应本着“刑事处罚优先”的原则，主动将案件移送司法机关，再视司法机关处理情况和法律规定来依法实施税务行政处罚。在司法实践中，司法机关接到税务机关移送的案件后，可能存在三种情况，一是认为虽构成犯罪，但犯罪情节轻微，社会危害性较轻，作出依法免于刑事处罚决定。二是构成犯罪，依法予以刑事处罚。三是不认为是犯罪。对于第1种情况，即依法免于刑事处罚的情况，根据新刑法附则第452条第3款附件二第5项《全国人民代表大会常务委员会关于惩治偷税抗税犯罪的补充规定》第7条：“对犯本规定之罪的，由税务机关追缴不缴、少缴、欠缴、拒缴或者骗取的税款。对依法免于刑事处罚的,除由税务机关追缴不缴、少缴、拒缴或者骗取的税款外，处不缴、少缴、拒缴或者骗取的税款5倍以下的罚款”。可见，税务机关可以对部分免于刑事处罚的涉税犯罪行为实施税务行政处罚。对于第2种情况，如果纳税人构成犯罪的，司法机关已经依法实施了刑事制裁，税务机关是否可以再实施行政处罚呢？有人认为，行为人构成犯罪的，由司法机关处罚后，可以再由税务机关实施行政处罚。也有人认为，如果司法机关与税务机关处罚的罚种在内容上不具有类似性，税务机关才可以实施处罚。例如，司法机关已作出了罚金的刑事处罚，税务机关就不能再作出罚款的行政处罚，但可以依法作出没收违法所得和非法财物的行政处罚。笔者认为，这二种观点都是不对的，理由是：第一，刑事制裁比行政制裁要严厉得多，如果已给违法者实施了刑事制裁，已达到了制裁违法的目的，此时，行政制裁被刑事制裁所吸收。第二，根据免于刑事处罚才可以由税务机关处罚的有关规定可以推论出：立法者对构成涉税犯罪的行为处罚是本着“在遵循刑罚优先的前提下，避免多重处罚”的精神来解决来涉税犯罪行为的处罚竞合问题的。对于第3种情形即税务机关认为已构成犯罪但司法机关不认为是犯罪的违法行为，这是由于税务机关在法律上的认识错误所致，应该由税务机关依法继续实施行政处罚。综上所述，当税务机关能确切认为税务违法行为已构成犯罪的，税务机关应当本着“刑罚优先”的原则，积极主动移送涉税犯罪案件，再视司法机关的不同处理方式，正确行使税务行政处罚权，既要打击涉税犯罪行为，又要保障税务行政管理相对人合法权益。
（二）在查处税务违法案件中，税务机关最初认为税务行政管理相对人行为未构成犯罪，但在对其实施了行政处罚后，发现其违法行为已构成了犯罪的情形
由于税务行政违法行为与涉税犯罪行为很多只存在量上的差别，有时税务行政违法与涉税犯罪的界限仅在于毫厘之间。在这种情况下，税务机关如何正确适用行政处罚与刑罚的竞合呢？行政处罚是否应当先撤销后再将案件移送司法机关呢？笔者认为，行政处罚不能撤销。理由是行政处罚行为是行政行为，具有公定力、拘束力、执行力等特征，如果税务机关对纳税人处以行政处罚后，发现纳税人行为已构成犯罪的，而撤销行政处罚的话，很容易影响行政机关的权威性，造成社会公众对行政机关的不信赖，从而影响到行政机关的正常管理秩序。在此种情况下，如果税务机关对行政管理相对人实施的是罚款行政处罚，正确的做法是依照《行政处罚法》第28条第2款规定，“违法行为构成犯罪，人民法院判处罚金时，行政机关已经给予当事人罚款的，应当折抵相应罚金。”应当注意的是这项制度不是行政处罚与刑罚的并科，也不是对“刑罚优先”原则的违反，而是针对实践中，税务行政违法行为与涉税犯罪行为的不确定性，罚款与罚金可能同时存在的情况下，为避免不同执法机关对当事人的违法行为都实施经济制裁而设立的。当然，折抵罚金的前提是法院在判处罚金前行政机关已经对当事人进行了罚款，法院又判处罚金的，而罚款的前提是行政机关在罚款时当事人的税务违法行为尚未构成犯罪，如果税务机关在罚款时当事人的违法行为已构成犯罪的，税务机关则不能再对当事人进行行政处罚，应及时移送司法机关。如果税务机关故意不依法移送，司法机关可以建议监察部门、上级税务机关予以行政处分。如果情节严重，构成犯罪的，应以“徇私舞弊不移交刑事案件罪”追究有关税务主管人员和直接责任人员的刑事责任。
（三）在查处税务违法案件中，如果当事人违法行为已构成犯罪，税务机关认为未构成犯罪的情形
产生这种情况，主要是由于税务机关法律上的认识错误所致案件定性错误，税务机关不会主动将案件移送司法机关立案。由于违法行为是否构成犯罪，只能由司法机关通过刑事诉讼程序才能最终认定，所以司法机关一旦发现行政机关定性错误，应要求税务机关将案件移送或自行立案处理。在税务实践中，由于税务违法案件主要由稽查局查处，而稽查局查处后，当事人是否应受到刑事处罚，基本上取决于税务机关的主动移送，其结果是导致了相当多的涉税犯罪行为未受到刑事处罚，而以行政处罚了事。因此，笔者建议司法机关应加强对税务机关查处案件的事前、事中和事后监督，对构成犯罪的，应依法追究刑事责任。

三、行政处罚与刑罚在罚种上的衔接
刑罚分主刑和附加刑，主刑有管制、拘投、有期徒刑、无期徒刑、死刑；附加刑有罚金、剥夺政治权利、没收财产和驱逐出境。刑罚与行政处罚虽然性质截然不同，但其内容存在重叠之处，例如，拘役与行政拘留都是限制了违法者的人身自由，罚款和罚金都是给违法者予以经济制裁。具体到税务行政处罚与刑罚罚种的衔接，主要是指罚款与罚金的衔接，没收违法所得和非法财物与没收财产的衔接。

（一）罚金与罚款的衔接
罚金是人民法院判处犯罪分子向国家缴纳一定数额金钱的刑罚方法。罚金属于财产刑的一种，它在处罚性质、适用对象、适用程序、适用主体、适用依据等方面与行政罚款具有严格的区别。[3]由于涉税犯罪多为贪利性犯罪，刑法危害税收征管罪和全国人大常委会《关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定》多对这类行为并处罚金，且罚金的数额明显高于同类税务行政违法行为的数额。由于罚金与罚款同属于经济性制裁手段，从理论上讲，应该避免二者的重叠适用，但由于在具体税务实践中，税务机关对于罪与非罪往往难以及时准确判断，其结果是先对纳税人实施了罚款后，发现了纳税人的行为已构成犯罪，才移送司法机关追究刑事责任。对此应按上文确定的“罚款折抵罚金”的规定进行妥善处理，做到罪责刑相适应。有人认为，人民法院判处刑罚后如果未并处罚金，仍可由行政机关实施罚款处罚。笔者认为，这是不正确的，理由是：第一，根据刑法第52条规定，判处罚金，应当根据犯罪情节决定罚金数额。司法机关未并处罚金，表明犯罪人的犯罪情节不是很严重。第二，虽未判处罚金，但已追究了犯罪人的其他刑事责任，已达到了制裁犯罪的目的。所以，不宜再对犯罪人实施罚款处罚。综上所述，笔者给出罚款与罚金在适用上的衔接应当遵循的原则为：1.罚款在先，罚款折抵罚金；2.罚金在先，不得罚款。

（二）没收违法所得、没收非法财物与没收财产的衔接
没收财产是将犯罪人所有财产的一部或者全部强制无偿地收归国有的刑罚方法。没收财产事实上指没收犯罪人合法所有并且没有用于犯罪的财产。[4]而没收违法所得、非法财物的对象是指“违法”或“非法”拥有的财产，所以，财产的合法性是这两种处罚种类在内容上的根本区别。具体涉及到涉税犯罪，可以并处没收财产的罪名主要是：骗取出口退税罪、虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪、伪造、出售伪造的增值税专用发票罪、非法出售用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪。值得注意的是，在这四类犯罪中，一般情况下（除有特别严重的情形，只能并处没收财产外），没收财产与罚金是选择适用的，如果并处罚金，就不能再并处没收财产，反之亦然。结合《征管法》与《发票管理办法》，可以由税务机关实施没收违法所得和没收非法财物的是《征管法》第71条和《发票管理办法》第38条所规定的税务行政违法行为，这与没收财产在内容竞合上的对应犯罪是伪造、出售伪造的增值税专用发票罪。在税务实践中，如果纳税人伪造、出售伪造增值税专用发票行为，税务机关发现其构成犯罪的，应及时移送司法机关追究刑事责任，但如果税务机关先行予以没收违法所得和非法财物，司法机关如何处理？笔者认为，没收财产和没收违法所得、非法财物不同于罚金与罚款，前者是内容迥然不同的二种处罚方法，对于这二种罚种的衔接关系上，司法机关在作出判决时，应不考虑税务机关是否已实施了没收违法所得、非法财物的行政处罚，而应依法判处没收财产，当然也不存在相互折抵的情况。
综上所述，我们可以看出，在税务行政处罚与刑罚竞合的情况下，应当实行“刑罚优先”的原则，即当税务机关发现了涉税犯罪行为，应先移送司法机关进行刑事制裁，而后再视司法机关处理情况决定是否由税务机关给予行政处罚。所以，由司法机关与税务机关通力合作、划清界限、各司其责，是搞好税务行政处罚与刑事制裁互相衔接的重要环节，而在税收行政立法中采取行政刑罚的立法方式则是正确衔接税务行政处罚与刑罚的法制保障。
（作者单位：四川南充市国税局政策法规处）
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